Согласно п.1 ст.207 Налогового кодекса РФ, далее – НК РФ, налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии с п.2 той же статьи, по общему правилу, налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.
Для определения статуса резидента РФ 183 дня пребывания в России исчисляются путем суммирования всех календарных дней нахождения физического лица в РФ в течение 12 следующих подряд месяцев. Дни нахождения за пределами России независимо от цели выезда не учитываются (за исключением случаев, прямо предусмотренных НК РФ). При определении налогового статуса учитываются все дни, когда физическое лицо находилось на территории РФ, включая дни приезда и отъезда (письма ФНС России от 24.04.2015 № ОА-3-17/1702@, Минфина России от 15.02.2017 № 03-04-05/8334, от 04.08.2016 № 03-04-05/45898, от 20.04.2012 № 03-04-05/6-534, от 21.03.2011 № 03-04-05/6-157).
Как указано в многочисленных разъяснениях Минфина России, окончательный налоговый статус налогоплательщика, определяющий налогообложение его доходов, полученных за налоговый период, определяется по его итогам. В свою очередь, если по итогам налогового периода число дней пребывания физического лица в РФ в данном налоговом периоде не превысит 183 дня, такое лицо не будет признаваться налоговым резидентом в данном налоговом периоде и суммы НДФЛ, удержанного с его доходов, полученных в данном налоговом периоде, подлежат перерасчету по повышенной ставке (см. письма Минфина России от 05.08.2022 № 03-04-05/75912, от 27.07.2022 № 03-04-05/72454, от 18.02.2020 № 03-04-07/11392, от 22.01.2020 № 03-04-05/3343, от 16.12.2019 № 03-04-06/98063, ФНС России от 29.05.2020 № БС-4-11/8820@).
Таким образом, российский налоговый закон при определении резидентства исходит из теста физического присутствия на территории РФ.
Следовательно, физическое отсутствие в РФ свыше 183 календарных дней в течение последних 12 месяцев означает утрату статуса налогового резидента России.
Лица, не являющиеся налоговыми резидентам, уплачивают НДФЛ, которым облагаются доходы от источников в РФ (п.1 ст.208, ст.209 НК РФ).
Налоговые ставки в целях исчисления НДФЛ установлены в ст. 224 НК РФ. Согласно п. 3 ст.224 НК РФ в отношении большинства доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися резидентами РФ, налоговая ставка устанавливается в размере 30%.
В п. 3.1 ст. 224 НК РФ установлена с 1 января 2021 года прогрессивная налоговая ставка для некоторых доходов нерезидентов РФ, в том числе доходов по вкладам в банках:
| Ставка НДФЛ (п. 3.1 ст. 224 НК РФ) | Размер налоговой базы (сумма налоговых баз, указанных в п. 2.2 ст. 210 НК РФ) |
| 13% | 5 млн руб. |
| 650 тыс. руб. + 15% с превышения 5 млн руб. | > 5 млн руб. |
С 1 января 2021 года согласно п. 3 ст. 224 НК РФ ставка НДФЛ устанавливается в размере 30% в отношении всех доходов, получаемых нерезидентами РФ, за исключением:
| Вид дохода нерезидента РФ, облагаемого по ставке, отличной от 30% | Ставка НДФЛ | Основание |
| Доходы в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций и выплат, не связанных с выкупом цифровых финансовых активов в случае, если решением о выпуске этих цифровых финансовых активов предусмотрена выплата дохода в сумме, равной сумме дивидендов, полученных лицом, выпустившим эти цифровые финансовые активы | 15% | Абзац второй п. 3 ст. 224 НК РФ |
| Доходы от осуществления трудовой деятельности, указанной в ст. 227.1 НК РФ | 13%(15%) | Абзац третий п. 3 ст. 224 НК РФ, п. 3.1 ст. 224 НК РФ |
| Доходы от осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом № 115-ФЗ | 13%(15%) | Абзац четвертый п. 3 ст. 224 НК РФ, п. 3.1 ст. 224 НК РФ |
| Доходы от осуществления трудовой деятельности участниками Государственной программы по оказанию содействия добровольному переселению в РФ соотечественников, проживающих за рубежом, а также членами их семей, совместно переселившимися на постоянное место жительства в РФ | 13%(15%) | Абзац пятый п. 3 ст. 224 НК РФ, п. 3.1 ст. 224 НК РФ |
| Доходы от исполнения трудовых обязанностей членами экипажей судов, плавающих под Государственным флагом РФ | 13%(15%) | Абзац шестой п. 3 ст. 224 НК РФ, п. 3.1 ст. 224 НК РФ |
| Доходы от осуществления трудовой деятельности иностранными гражданами или лицами без гражданства, признанными беженцами или получившими временное убежище на территории Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом «О беженцах» | 13%(15%) | Абзац седьмой п. 3 ст. 224 НК РФ, п. 3.1 ст. 224 НК РФ |
| Доходы в виде дивидендов по акциям (долям) международных холдинговых компаний, которые являются публичными компаниями на день принятия решения такой компании о выплате дивидендов | 5% | Абзац восьмой п. 3 ст. 224 НК РФ |
| Доходы в виде процентов по вкладам (остаткам на счетах) в банках, находящихся на территории Российской Федерации, с 1 января 2021 года | 13%(15%) | Абзац девятый п. 3 ст. 224 НК РФ, п. 3.1 ст. 224 НК РФ |
Поскольку доходы от источников в РФ, полученные нерезидентом РФ, подлежат налогообложению по ставке 30% (доходы в виде дивидендов – по ставке 15%), налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218 – 221 НК РФ, к таким доходам не применяются (п. 4 ст. 210 НК РФ, см. также письма Минфина России от 09.10.2020 № 03-04-06/88615, от 04.02.2020 № 03-04-05/6716).